Ley del Impuesto sobre la Renta: No Deducibilidad de Gastos hechos a prorrata en el extranjero con quienes no son Contribuyentes del correlativo gravamen
Si bien a partir del 1° de enero
de 2014 entró en vigor una nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, cabe señalar
que una cantidad considerable de sus artículos reiteran lo que, por su parte,
estatuía la legislación anterior.
En este caso se encuentra precisamente
la prohibición contenida en la fracción XVIII, del artículo 32 de la ley de
2002, en el sentido de que los contribuyentes de dicho impuesto, no podrán
deducir los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata, con quienes no son
contribuyentes del impuesto sobre la renta en términos de los títulos II o IV,
es decir, como personas morales o físicas, respectivamente.
Cabe señalar que la proscripción
en comento fue materia de análisis por la Segunda Sala de la Suprema Corte de
Justicia de la Nación, con motivo del amparo directo en revisión, en el
expediente número 2024/2012.
El caso estudiado tiene como contexto
la emisión de una resolución administrativa que finca un crédito fiscal a una
persona moral, por diferencias en el impuesto sobre la renta, al habérsele
rechazado la deducción de un gasto que prorrateó con su matriz ubicada en el
extranjero, bajo el concepto de honorarios por servicios de asesoría para la
adquisición de una negociación, cuyos beneficios no podían ser individualmente
determinados entre las partes que conforman el grupo económico de que se
trataba. La sociedad interesada argumentó que, la deducción denegada, no
obstante ser un pago hecho al extranjero, sí resultaba deducible, porque era un
gasto estrictamente indispensable para la operación del negocio.
Dentro de la parte considerativa
de la sentencia recaída al amparo en revisión de mérito, a partir del examen
histórico progresivo del mandato legal de trato, en las Leyes del Impuesto
sobre la Renta que han estado vigentes, especialmente a partir de la reforma de
1958; la primera vez en la que aquél fue introducido, se determinaron las
siguientes conclusiones:
1. La ratio legis de la fracción apuntada obedeció a la imposibilidad que, en esa
época, tenían las autoridades hacendarias, a efecto de comprobar la veracidad
de los gastos realizados hacia el exterior del país y su monto, pues no contaban
con los medios de verificación de hoy en día. Aunado a lo anterior, el ambiente económico internacional no estaba altamente desarrollado como sucede en la
actualidad.
2. Admite
la existencia de empresas multinacionales cuyas matrices, al centralizar
funciones, representa ventajas económicas para sus filiales y subsidiarias en
el mundo de los negocios, como la concertación de operaciones a las que,
individualmente, no les sería posible acceder. Estas circunstancias implican la
necesidad de compartir los correlativos costos de producción y de prestación de
servicios, como bien lo ha reconocido la Organización para la Cooperación y
Desarrollo Económicos (OCDE).
3. Sin
embargo, en atención a la suscripción de acuerdos para el intercambio de
información fiscal celebrados por México, en unión con las reglas sobre precios
de transferencia; en tratándose de actos celebrados entre partes relacionadas, el
fisco está en total aptitud de llevar a cabo la revisión de los actos verificados
en el extranjero.
4. Por
lo expuesto, la prohibición derivada de la fracción XVIII del artículo 32 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, no es absoluta ni irrestricta, por lo que en
ese tenor, no es dable apriorísticamente rechazar como deducible un pago hecho
al extranjero, prorrateado con quien no sea contribuyente del impuesto sobre la
renta en nuestro país, siendo que podrá ser un concepto deducible que incida en
la determinación de la base gravable sobre la cual se causa el impuesto, a
condición que cumpla con los siguientes extremos:
a) La indispensabilidad para los
fines de la actividad de la empresa;
b) Si el gasto se realizó entre
partes relacionadas, su pago deberá situarse a valor de mercado, que hubiesen
utilizado partes independientes en operaciones comparables;
c)
Proporcionar a la autoridad
información completa y precisa de la operación
realizada en el extranjero;
d)
Conservar la documentación
comprobatoria;
e)
Acreditar que la prorrata se hizo
con base a elementos fiscales y contables objetivos, no de manera artificial y
caprichosa, apegada a una razón válida y comprobable de negocios.
La verificación de las condiciones
anteriores es enteramente viable para la autoridad hacendaria, merced los
instrumentos antes referidos, habida cuenta que la falta de una sola, provocará
que el gasto realizado no sea deducible.
Aunque la sentencia sintetizada
está relacionada con la legislación que estuvo vigente hasta el 31 de diciembre
de 2013, sin embargo, dada la identidad entre la ley abrogada y la que está
vigente, es factible asegurar que la interpretación realizada a propósito del
primer ordenamiento legal deviene aplicable para el segundo, ahora con relación
a la fracción XVIII de su artículo 28.
Elaborado por:
Mauricio
Estrada Avilés
Subdirector
Académico
Centro
de Estudios Superiores